Ubezpieczenia i Prawo Pracy nr 3 (429) z dnia 1.02.2017

Składki ZUS i zaliczka na podatek dochodowy w razie wykonywania dwóch umów zlecenia objętych minimalną stawką godzinową

W firmie umowę zlecenia wykonuje osoba fizyczna. Z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie w wysokości 2.000 zł i podlega obowiązkowo ubezpieczeniom społecznym i ubezpieczeniu zdrowotnemu. Od 1 lutego 2017 r. zamierzamy zawrzeć z nią drugą umowę zlecenia. Czy z tej umowy musimy zapewnić jej minimalną stawkę godzinową i czy będzie ona podlegała również obowiązkowym składkom na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne? Jak rozliczyć składki ZUS?

Osobie fizycznej (niewykonującej działalności gospodarczej) z tytułu umowy zlecenia wykonywanej na rzecz przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej albo na rzecz innej jednostki organizacyjnej, w ramach prowadzonej przez te podmioty działalności, przysługuje za każdą godzinę jej wykonania wynagrodzenie nie niższe od minimalnej stawki. Tak wynika z art. 8a ust. 1 ustawy o minimalnym wynagrodzeniu za pracę, dalej ustawy. Przepisy ustawy w art. 8d wymieniają umowy zlecenia wyłączone spod stosowania minimalnej stawki godzinowej. Nie ograniczają jej jednak w przypadku wykonywania kilku umów.

Minimalna stawka godzinowa dotyczy umów zlecenia objętych zakresem ustawy, bez względu na sposób ustalenia w niej wynagrodzenia. Nie musi to być wynagrodzenie określone godzinowo. Istotne jedynie jest, aby jego wysokość w przeliczeniu na godzinę wykonania zlecenia nie była niższa od minimalnej stawki za godzinę. Jeżeli wysokość wynagrodzenia ustalonego w umowie nie zapewni przyjmującemu zlecenie za każdą godzinę wykonania zlecenia wynagrodzenia w wysokości co najmniej minimalnej stawki godzinowej, to i tak będzie mu przysługiwało wynagrodzenie w wysokości obliczonej z uwzględnieniem tej stawki.

W przypadku umów zlecenia objętych zakresem ustawy, strony określają w umowie sposób potwierdzania liczby godzin wykonania zlecenia. Jeśli tego nie dopełnią, przyjmujący zlecenie przedkłada w formie pisemnej, elektronicznej lub dokumentowej informację o liczbie godzin wykonania zlecenia, w terminie poprzedzającym termin wypłaty wynagrodzenia.

Umowa zlecenia stanowi tytuł do obowiązkowych ubezpieczeń emerytalnego i rentowych, ubezpieczenia wypadkowego oraz do ubezpieczenia zdrowotnego, natomiast ubezpieczenie chorobowe jest dobrowolne. W razie zawarcia drugiej umowy zlecenia nastąpi zbieg ubezpieczeń. Na mocy art. 9 ust. 2 i 2c ustawy o sus, osoba spełniająca warunki do objęcia obowiązkowo ubezpieczeniami emerytalnym i rentowymi z kilku umów zlecenia, podlega obowiązkowo przedmiotowym ubezpieczeniom z umowy, którą rozpoczęła wykonywać najwcześniej (z pozostałych dobrowolnie lub może zmienić umowę do obowiązkowych ubezpieczeń). Jeżeli jednak z tej umowy podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe w danym miesiącu jest niższa od minimalnego wynagrodzenia podlega obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym również z innych umów. Zasady tej nie stosuje się, jeżeli łączna podstawa wymiaru składek z tytułu wykonywania pracy na podstawie umów zlecenia osiągnie kwotę minimalnego wynagrodzenia. Wówczas z pozostałych umów ubezpieczenia emerytalno-rentowe są dobrowolne. Z pytania wynika, że zleceniobiorca z pierwszej umowy zlecenia podlega obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalno-rentowym i uzyskuje miesięczny przychód podlegający oskładkowaniu w wysokości co najmniej minimalnego wynagrodzenia, a tym samym z drugiej umowy przedmiotowe ubezpieczenia są dobrowolne. Z każdej umowy zlecenia obowiązkowa jest składka zdrowotna (art. 82 ust. 2 ustawy zdrowotnej).

Kalkulator płac (umowa zlecenia i o dzieło - pobór zaliczki) dostępny jest w serwisie www.kalkulatory.gofin.pl.

Zleceniodawca, po zawarciu z tym samym zleceniobiorcą drugiej umowy zlecenia zobowiązany będzie, w terminie 7 dni od dnia rozpoczęcia jej wykonywania, zgłosić go w ZUS do obowiązkowego ubezpieczenia zdrowotnego na druku ZUS ZZA z kodem tytułu ubezpieczenia 04 11 X X (zakładając, że zleceniobiorca nie wniesie o dobrowolne ubezpieczenia emerytalno-rentowe).

W spółce z o.o. od 1 stycznia do 30 czerwca 2017 r. umowę zlecenia wykonuje osoba fizyczna. W umowie wynagrodzenie określono miesięcznie na 2.000 zł (miesięczna liczba godzin wykonania zlecenia wynosi 130). Z tego tytułu podlega ona ubezpieczeniom społecznym, w tym chorobowemu, i ubezpieczeniu zdrowotnemu. Zleceniodawca od 1 stycznia br. zgłosił ją do ubezpieczeń na druku ZUS ZUA, z kodem tytułu ubezpieczenia 04 11 0 0.

Spółka z tą samą osobą zawarła kolejną umowę zlecenia (na wykonanie innej pracy) na okres od 1 lutego do 30 czerwca 2017 r., za wynagrodzeniem określonym miesięcznie na kwotę 1.300 zł (miesięczna liczba godzin wykonania zlecenia wynosi 100). Z tytułu wykonywania tej umowy zgłosiła zleceniobiorcę od 1 lutego br. tylko do ubezpieczenia zdrowotnego na druku ZUS ZZA, z kodem tytułu ubezpieczenia 04 11 0 0. Po zakończeniu wykonywania tych umów spółka dokona wyrejestrowania zleceniobiorcy z ubezpieczeń na druku ZUS ZWUA, z datą od 1 lipca 2017 r.

Podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne z umowy zlecenia, w której odpłatność określono kwotowo stanowi, co do zasady, przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskany z tej umowy (art. 18 ust. 3 i art. 20 ust. 1 ustawy o sus). Tak ustalona kwota po pomniejszeniu o składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez zleceniobiorcę stanowi podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne (art. 81 ust. 1 i 6 ustawy zdrowotnej).

W sytuacji przedstawionej w pytaniu zleceniobiorca, po zawarciu drugiej umowy zlecenia, będzie uzyskiwał wynagrodzenie z dwóch umów. Uważamy, że w takim przypadku składki ZUS zleceniodawca powinien ustalać odrębnie od uzyskanych wypłat. Jednakże w dokumentach rozliczeniowych kierowanych do ZUS wyliczone składki wykaże łącznie w jednym bloku raportu ZUS RCA.

Ustalając zaliczkę na podatek dochodowy, zleceniodawca oblicza ją odrębnie od wypłaty z każdej umowy zgodnie z art. 41 ustawy o pdof, czyli stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia społeczne najniższą stawkę podatkową określoną w skali. Koszty uzyskania przychodu wynoszą 20% uzyskanego przychodu, z tym że oblicza się je od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Zaliczkę od dochodów obliczoną w sposób określony powyżej zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne pobranej ze środków zleceniobiorcy przez zleceniodawcę (w wysokości nieprzekraczającej 7,75% podstawy wymiaru).

Przyjmujemy założenia z poprzedniego przykładu i dodatkowo, że w lutym 2017 r. zleceniobiorca uzyska wynagrodzenie z obydwu umów zlecenia, a koszty uzyskania przychodów wynoszą 20%. Rozliczenie składkowo-podatkowe przedstawia się w następujący sposób:

W raporcie ZUS RCA sporządzonym za luty 2017 r. zleceniodawca wykaże zleceniobiorcę w jednym bloku z kodem tytułu ubezpieczenia 04 11 0 0 i rozliczonymi składkami. Jako podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne wykaże kwotę 3.025,80 zł (1.725,80 zł + 1.300 zł), a jako kwotę składki 272,32 zł (155,32 zł + 117 zł).

Zleceniodawca z własnych środków finansuje część składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, całą składkę na ubezpieczenie wypadkowe oraz składki na Fundusz Pracy i FGŚP (o ile zleceniobiorca nie osiągnął wieku wynoszącego co najmniej 55 lat - kobieta i co najmniej 60 lat - mężczyzna).