Ubezpieczenia i Prawo Pracy nr 9 (363) z dnia 1.05.2014

Rozliczenie składkowo-podatkowe wynagrodzenia zleceniobiorcy wypłaconego po zakończeniu umowy

Spółka z o.o. zawarła umowę zlecenia z osobą fizyczną na okres od 17 do 31 marca br. Wynagrodzenie określone w umowie na kwotę 500 zł zostało wypłacone 2 kwietnia br. W marcu br. umowa zlecenia była dla tej osoby jedynym tytułem do ubezpieczeń, a zatem podlegała obowiązkowo ubezpieczeniom społecznym i ubezpieczeniu zdrowotnemu. Od 1 kwietnia 2014 r. podjęła ona pracę w innym podmiocie w niepełnym wymiarze czasu pracy za wynagrodzeniem w kwocie niższej od minimalnego. W związku z powyższym, jak należało rozliczyć składki ZUS i pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od uzyskanego przez zleceniobiorcę wynagrodzenia?

Składki na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne

W umowie zlecenia odpłatność określono kwotowo. Zatem w podstawie wymiaru składek na przedmiotowe ubezpieczenia należało uwzględnić przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wykonywania umowy zlecenia (art. 18 ust. 3 i art. 20 ust. 1 ustawy o sus oraz art. 81 ust. 1 ustawy zdrowotnej). Oczywiście kwotę stanowiącą podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne należało pomniejszyć o składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez zleceniobiorcę.

W przypadku, gdy podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnik składek w imiennym raporcie miesięcznym ZUS RCA uwzględnia należne składki na przedmiotowe ubezpieczenia ustalone od wszystkich dokonanych lub postawionych do dyspozycji ubezpieczonego wypłat podlegających oskładkowaniu - uzyskanych od pierwszego do ostatniego dnia miesiąca kalendarzowego, którego raport dotyczy. Tak wynika z § 2 ust. 6 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 kwietnia 2008 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu postępowania w sprawach rozliczania składek… (Dz. U. nr 78, poz. 465 ze zm.). Przy ustalaniu podstawy wymiaru składek nie ma więc znaczenia za jaki miesiąc czy okres przychód był należny.

Zleceniobiorca, o którym mowa w pytaniu, w marcu 2014 r. nie uzyskał żadnego przychodu, dlatego w raporcie ZUS RCA sporządzonym za ten miesiąc należało wykazać go z kodem tytułu ubezpieczenia 04 11 X X, z zerowymi podstawami wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne oraz z zerowymi składkami. Natomiast w raporcie ZUS RCA sporządzonym za kwiecień br. zleceniodawca rozliczy składki na ww. ubezpieczenia. W związku z tym, że zleceniobiorca w kwietniu br. z umowy zlecenia nie podlegał ubezpieczeniom społecznym i ubezpieczeniu zdrowotnemu, jako kod tytułu ubezpieczenia należy wskazać kod 30 00 X X.

Składki na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych i na Fundusz Pracy

Za zleceniobiorcę spółka z o.o. obowiązana jest opłacić składkę na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych (dalej FGŚP). Zgodne z przepisami ustawy z dnia 13 lipca 2006 r. o ochronie roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy (Dz. U. z 2014 r. poz. 272) za pracowników składki na FGŚP opłacają pracodawcy objęci przepisami tej ustawy. Przepis art. 10 ustawy o ochronie roszczeń pracowniczych… stanowi, iż pracownikiem jest osoba fizyczna, która zgodnie z przepisami polskiego prawa m.in. wykonuje pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z ustawą z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, jeżeli z tego tytułu podlega obowiązkowi ubezpieczeń emerytalnego i rentowych. Powyższe nie dotyczy małżonka pracodawcy, a także jego dzieci własnych, dzieci drugiego małżonka i dzieci przysposobionych, rodziców, macochy i ojczyma oraz osób przysposabiających, a także rodzeństwa, wnuków, dziadków, zięciów i synowych, bratowych, szwagierek i szwagrów oraz osób wykonujących pracę zarobkową w gospodarstwie domowym.

Jeżeli zaś chodzi o obowiązek opłacenia składki na Fundusz Pracy, to ważne jest jaka w kwietniu br. była łączna wysokość kwot stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, co wyjaśniamy poniżej.

Zgodnie z art. 104 ust. 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy (Dz. U. z 2013 r. poz. 674 z późn. zm.), dalej ustawy o promocji zatrudnienia obowiązkowe składki na Fundusz Pracy ustala się od kwot stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (bez stosowania rocznego ograniczenia), wynoszących w przeliczeniu na okres miesiąca, co najmniej minimalne wynagrodzenie za pracę, a w przypadku pracowników w pierwszym roku pracy - 80% minimalnego wynagrodzenia za pracę.

Składka na Fundusz Pracy może być należna także od kwot niższych niż wskazane powyżej. Ma to miejsce wówczas, gdy kwoty stanowiące podstawę wymiaru składek na obowiązkowe ubezpieczenia emerytalne i rentowe pochodzą z różnych źródeł i łącznie wynoszą co najmniej minimalne wynagrodzenie za pracę. Tak wynika z art. 104 ust. 3 i art. 107 ust. 1 ustawy o promocji zatrudnienia. Osoba, do której powyższe ma zastosowanie, składa stosowne oświadczenie każdemu pracodawcy lub w terenowej jednostce organizacyjnej ZUS, jeżeli sama opłaca składki na ubezpieczenia społeczne (art. 104 ust. 4 ustawy o promocji zatrudnienia).

W świetle przedstawionych regulacji, dla rozstrzygnięcia obowiązku opłacania składki na Fundusz Pracy od uzyskanego przez zleceniobiorcę wynagrodzenia, należy najpierw ustalić czy w miesiącu, w którym nastąpiła wypłata wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia osoba ta uzyskała także wynagrodzenie z umowy o pracę. Przyjmując, że w danym miesiącu otrzymała ona przychód (podlegający oskładkowaniu) z obydwu tych tytułów, który łącznie wyniósł co najmniej tyle, ile minimalne wynagrodzenie za pracę, to zarówno pracodawca, jak i zleceniodawca obowiązani są opłacić składkę na Fundusz Pracy. Takich też wyjaśnień udzielił ZUS na zapytanie naszego Wydawnictwa.

W okresie od 17 do 31 marca br. w spółce z o.o. umowę zlecenia wykonywała osoba fizyczna w wieku 46 lat. Z tego tytułu podlegała obowiązkowo ubezpieczeniom społecznym i ubezpieczeniu zdrowotnemu. Wynagrodzenie ze zlecenia w kwocie 500 zł spółka wypłaciła zleceniobiorcy 2 kwietnia br.

Od 1 kwietnia 2014 r. osoba ta została zatrudniona na podstawie umowy o pracę w niepełnym wymiarze czasu pracy za wynagrodzeniem 1.400 zł.

Wariant 1 - wynagrodzenie z umowy o pracę zostało wypłacone 29 kwietnia 2014 r.

Zarówno zleceniodawca, jak i pracodawca są obowiązani opłacić składkę na Fundusz Pracy, ponieważ w kwietniu br. przychód uzyskany z obydwu tytułów podlegający obowiązkowo oskładkowaniu jest wyższy (wystarczy aby był równy) niż minimalne wynagrodzenie za pracę.

Wariant 2 - wynagrodzenie z umowy o pracę zostanie wypłacone 5 maja 2014 r.

Zleceniodawca nie opłaca składki na Fundusz Pracy od wynagrodzenia uzyskanego przez zleceniobiorcę w kwietniu br., ponieważ przychód podlegający obowiązkowo oskładkowaniu w tym miesiącu jest niższy niż minimalne wynagrodzenie za pracę.

Zaliczka na podatek dochodowy

W opisanym przypadku od uzyskanego wynagrodzenia z umowy zlecenia zleceniodawca ustala zaliczkę na podatek dochodowy, zgodnie z art. 41 ustawy o pdof, czyli stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów oraz o potrącone przez zleceniodawcę w danym miesiącu składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez zleceniobiorcę najniższą stawkę podatkową określoną w skali (18%). Następnie obliczoną zaliczkę zmniejsza o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne pobranej ze środków zleceniobiorcy (w wysokości nieprzekraczającej 7,75% podstawy wymiaru). Przypominamy, że koszty uzyskania przychodu generalnie wynoszą 20% uzyskanego przychodu (z tym że ustala się je od przychodu pomniejszonego o potrącone przez zleceniodawcę w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, których podstawę stanowił ten przychód).

Przyjmujemy założenia z pytania oraz dodatkowo, że z umowy zlecenia zleceniobiorca nie wniósł o dobrowolne ubezpieczenie chorobowe, a wynagrodzenie z umowy o pracę określono w stałej miesięcznej wysokości 1.400 zł. Koszty uzyskania przychodów wynoszą 20%.

Od uzyskanego przez zleceniobiorcę w kwietniu 2014 r. wynagrodzenia zleceniodawca dokonał następujących rozliczeń składkowo-podatkowych:

Zleceniodawca z własnych środków opłaci część składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, całą składkę na ubezpieczenie wypadkowe oraz składkę na FGŚP. Ponadto opłaci składkę na Fundusz Pracy, zakładając, że wynagrodzenie z umowy o pracę (1.400 zł) osoba ta uzyskała w kwietniu br.

W dokumentach rozliczeniowych sporządzonych za kwiecień 2014 r. zleceniodawca wykaże zleceniobiorcę w jednym bloku raportu ZUS RCA, z kodem tytułu ubezpieczenia 30 00 0 0 i rozliczonymi składkami od wynagrodzenia z umowy zlecenia.