Rozliczenie składkowo-podatkowe krótkotrwałych umów zlecenia

Zawieramy krótkotrwałe umowy zlecenia z osobami niebędącymi naszymi pracownikami. Najczęściej są to osoby z ustalonym prawem do emerytury, a także osoby będące pracownikami innych podmiotów (niewykonujące zlecenia na rzecz swoich pracodawców), w tym z ustalonym prawem do emerytury. W umowach zlecenia wynagrodzenia określane są w stawce godzinowej i wynoszą od kilkudziesięciu do kilkuset złotych. Jak rozliczyć od nich składki ZUS i pobrać podatek?

Umowa zlecenia stanowi tytuł do obowiązkowych ubezpieczeń emerytalnego i rentowych, ubezpieczenia wypadkowego oraz ubezpieczenia zdrowotnego (art. 6 ust. 1 pkt 4, art. 12 ust. 1 ustawy o sus i art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e ustawy zdrowotnej). Dobrowolne jest natomiast ubezpieczenie chorobowe (art. 11 ust. 2 ustawy o sus). Obowiązek przedmiotowych ubezpieczeń powstaje od dnia oznaczonego w umowie jako dzień rozpoczęcia jej wykonywania do dnia rozwiązania lub wygaśnięcia tej umowy. Objęcie dobrowolnym ubezpieczeniem chorobowym następuje od dnia wskazanego we wniosku o objęcie tym ubezpieczeniem, nie wcześniej jednak niż od dnia, w którym wniosek został zgłoszony. Przy czym nastąpi od dnia wskazanego we wniosku, gdy zgłoszenie do ubezpieczeń emerytalnego i rentowych (oraz chorobowego) zostanie dokonane w terminie 7 dni od dnia powstania obowiązkowych ubezpieczeń (art. 14 ust. 1 i 1a ustawy o sus).

Umowę zlecenia wykonuje pracownik innego podmiotu (niewykonywana na rzecz własnego pracodawcy)

Pracownik spełniający jednocześnie warunki do objęcia obowiązkowo ubezpieczeniami emerytalnym i rentowymi z umowy zlecenia jest obejmowany przedmiotowymi ubezpieczeniami tylko z tytułu stosunku pracy. Jeżeli jednak podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe z tytułu stosunku pracy w przeliczeniu na okres miesiąca jest niższa od minimalnego wynagrodzenia, podlega również obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym z umowy zlecenia. Tak wynika z art. 9 ust. 1 i 1a ustawy o sus.

Jak wyjaśnił ZUS w poradniku pt. "Zasady podlegania ubezpieczeniom społecznym i ubezpieczeniu zdrowotnemu oraz ustalania podstawy wymiaru składek osób wykonujących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych", dostępnym na stronie internetowej www.zus.pl: "(...) Osoba spełniająca jednocześnie warunki do objęcia obowiązkowo ubezpieczeniami emerytalnym i rentowymi z tytułu stosunku pracy oraz z jednej lub kilku umów zlecenia jest obejmowana tymi ubezpieczeniami wyłącznie ze stosunku pracy, jeżeli:

• w umowie o pracę ma zagwarantowane co najmniej minimalne wynagrodzenie,
   
• w razie braku zagwarantowania co najmniej minimalnego wynagrodzenia (co może mieć miejsce w przypadku pracowników zatrudnionych w niepełnym wymiarze czasu pracy) - jeśli podstawa wymiaru składek z tytułu stosunku pracy, w przeliczeniu na okres miesiąca wynosi co najmniej minimalne wynagrodzenie. (...)

Jeżeli podstawa wymiaru składek z tytułu umowy o pracę w przeliczeniu na pełen miesiąc, będzie niższa niż minimalne wynagrodzenie (przy braku zagwarantowanego w umowie o pracę minimalnego wynagrodzenia), dopiero łączna podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe z tytułów: umowy o pracę oraz umowy/umów zlecenia, która osiągnie kwotę minimalnego wynagrodzenia skutkuje, iż kolejne tytuły nie będą rodzić obowiązku tych ubezpieczeń.".

Z obydwu tytułów obowiązkowa jest składka zdrowotna (art. 82 ust. 1 ustawy zdrowotnej).

Umowę zlecenia wykonuje emeryt

Jeżeli emeryt wykonuje tylko umowę zlecenia to z tego tytułu obejmowany jest obowiązkowo ubezpieczeniami społecznymi na zasadach określonych na wstępie. Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 4a ustawy o sus, osoby wykonujące umowę zlecenia, mające ustalone prawo do emerytury (także renty) podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym, jeżeli równocześnie nie pozostają w stosunku pracy (z zastrzeżeniem niemającym znaczenia dla omawianej kwestii). Obowiązkowa jest też składka na ubezpieczenie zdrowotne (art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e i pkt 16 oraz art. 82 ust. 1 ustawy zdrowotnej).

Umowę zlecenia wykonuje emeryt będący pracownikiem innego podmiotu (niewykonywana na rzecz własnego pracodawcy)

Osoba będąca pracownikiem, mająca ustalone prawo do emerytury (lub renty) podlega obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym (art. 9 ust. 4 ustawy o sus). Jak zaś stanowi powołany wcześniej art. 9 ust. 4a ustawy o sus, emeryt wykonujący umowę zlecenia podlega z tego tytułu obowiązkowo ubezpieczeniom społecznym, o ile równocześnie nie pozostaje w stosunku pracy, z zastrzeżeniem m.in. ust. 2c. Przepis ten stanowi, iż osoba wykonująca umowę zlecenia, której podstawa wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe w danym miesiącu jest niższa od minimalnego wynagrodzenia, spełniająca warunki do objęcia obowiązkowo ubezpieczeniami emerytalnym i rentowymi z innych tytułów podlega obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym również z innych tytułów. Zasady tej nie stosuje się, jeżeli łączna podstawa wymiaru składek z tytułu wykonywania pracy na podstawie umowy zlecenia lub z innych tytułów osiąga kwotę minimalnego wynagrodzenia.

Na mocy powołanych przepisów ZUS wyjaśnił, że jeżeli emeryt będący pracownikiem wykonuje równocześnie umowę zlecenia, to z tej umowy podlega ubezpieczeniom społecznym:

• obowiązkowo, jeżeli z umowy o pracę uzyskuje przychód podlegający oskładkowaniu w przeliczeniu na okres miesiąca w wysokości niższej niż minimalne wynagrodzenie za pracę,
   
• dobrowolnie, jeśli z umowy o pracę uzyskuje przychód podlegający oskładkowaniu w przeliczeniu na okres miesiąca w wysokości co najmniej minimalnego wynagrodzenia.

Z obydwu tytułów obowiązkowa jest składka zdrowotna (art. 82 ust. 1 ustawy zdrowotnej).

Rozliczenie składkowo-podatkowe

Jeżeli w umowie zlecenia wynagrodzenie określono w kwotowej stawce godzinowej, to podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne stanowi przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wykonywania tej umowy (art. 18 ust. 3 i art. 20 ust. 1 ustawy o sus). Tak ustalona kwota po pomniejszeniu o składki na ubezpieczenia społeczne finansowane przez zleceniobiorcę stanowi podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne (art. 81 ust. 1 i 6 ustawy zdrowotnej).

W sytuacji przedstawionej w pytaniu, wynagrodzenie z umowy zlecenia podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 41 ustawy o pdof. Zgodnie z powołanym przepisem przy ustalaniu zaliczki na podatek dochodowy stosuje się do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia społeczne, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, czyli 18%. Koszty uzyskania przychodów, co do zasady, wynoszą 20% i ustala się je od przychodu pomniejszonego o finansowane przez zleceniobiorcę składki na ubezpieczenia społeczne.

Kalkulator płac (umowa zlecenia i o dzieło - pobór zaliczki) dostępny jest w serwisie www.kalkulatory.gofin.pl

Zaliczkę obliczoną w sposób określony wyżej zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, w wysokości nieprzekraczającej 7,75% podstawy wymiaru składki. W okolicznościach wskazanych w pytaniu, powyższe dotyczy też podatku od wynagrodzeń nieprzekraczających 200 zł. Przepis art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy o pdof stanowi, iż od dochodów (przychodów) z tytułu m.in. umów zlecenia (zaliczanych do przychodów z działalności wykonywanej osobiście) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 18% przychodu, jeżeli kwota należności określona w umowie zawartej z osobą niebędącą pracownikiem płatnika nie przekracza 200 zł. Ma on jednak zastosowanie wówczas, gdy w umowie zlecenia określona została konkretna kwota wynagrodzenia (nieprzekraczająca 200 zł), jaką ma otrzymać zleceniobiorca.

Emeryt jest równocześnie pracownikiem zatrudnionym na 3/4 etatu, za wynagrodzeniem 1.900 zł. Na okres od 4 do 6 maja 2016 r. zawarł umowę zlecenia (z innym podmiotem, niewykonywana na rzecz własnego pracodawcy), w której wynagrodzenie określono w kwotowej stawce godzinowej (18 zł/godz.), płatne ostatniego dnia wykonywania umowy. Z umowy zlecenia podlega obowiązkowo tylko ubezpieczeniu zdrowotnemu (nie wniósł o dobrowolne ubezpieczenia społeczne). W dniu 6 maja br. zleceniobiorca uzyskał wynagrodzenie w wysokości 180 zł.

Rozliczenie składkowo-podatkowe przedstawia się w następujący sposób:

Osoba uprawniona do emerytury zawarła umowę zlecenia na okres od 9 do 12 maja br., w której wynagrodzenie określono w kwotowej stawce godzinowej (25 zł/godz.), płatne ostatniego dnia wykonywania umowy. Z umowy zlecenia podlega obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalno-rentowym, ubezpieczeniu wypadkowemu oraz ubezpieczeniu zdrowotnemu (nie wniosła o dobrowolne ubezpieczenie chorobowe).

Zakładamy, że 12 maja br. uzyska wynagrodzenie w wysokości 800 zł.

Rozliczenie składkowo-podatkowe przedstawia się w następujący sposób:

Zleceniodawca z własnych środków opłaca część składek na ubezpieczenia emerytalno-rentowe oraz całą składkę na ubezpieczenie wypadkowe.